Uygulamada sıkça karşılaşılan ve sorulan sorulardan birisi de, bir serbest meslek erbabının sahip olduğu gayrimenkulü kiralaması halinde elde ettiği kira gelirlerinin serbest meslek kazancı mı yoksa gayrimenkul sermaye iradı olarak mı vergilendirileceğidir. Çünkü, her iki gelir unsurunun vergilendirilmesi farklı usul ve esaslara tabidir. Serbest meslek kazançlarında serbest meslek makbuzu düzenlenerek KDV (%18) hesaplanması ve gelir vergisi stopajı (%20) yapılması gerekmektedir. Gayrimenkul sermaye iratlarında (GMSİ) ise KDV söz konusu olmamakta, sadece kira bedeli üzerinden gelir vergisi stopajı (%20) yapılmaktadır.

Bu nedenle, söz konusu kiralama nedeniyle elde edilen kira gelirlerinin hangi gelir unsuruna girdiği konusu vergilendirme bakımından büyük önem taşımaktadır. Aşağıda, bu konu GVK ve KDV yönünden incelenecek, Maliye Bakanlığı görüşüne de yer verilerek, kişisel görüşlerimiz belirtilecektir.

Bu kiralamalara ilişkin kira bedelleri serbest meslek kazancı olarak değerlendirilebilir mi?

Serbest meslek kazancının tanımı Gelir Vergisi Kanunu'nun (GVK) 65. maddesinde;

“Her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazançlar serbest meslek kazancıdır. Serbest meslek faaliyeti; sermayeden ziyade şahsi mesaiye, ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin işverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılmasıdır. Tahkim işleri dolayısıyla hakemlerin aldıkları ücretler ile kollektif, adi komandit ve adi şirketler tarafından yapılan serbest meslek faaliyeti neticesinde doğan kazançlar da, serbest meslek kazancıdır.”

Şeklinde yapılmıştır. Aynı kanunun 66. maddesinde ise, serbest meslek faaliyetini mutad meslek halinde ifa edenlerin, serbest meslek erbabı olduğu, serbest meslek faaliyetinin yanında meslekten başka bir iş veya görev ile devamlı olarak uğraşılmasının bu vasfı değiştirmeyeceği belirtilmiştir.

Buna göre; serbest meslek erbabının sahip olduğu bir gayrimenkulü kiraya verme işleminin serbest meslek faaliyeti, kiralama sonucu elde ettiği kira gelirinin de serbest meslek kazancı olarak değerlendirilmesi kanunen mümkün bulunmamaktadır. Çünkü, kanunun yukarıda belirtilen 65. maddesinde, serbest meslek faaliyetinin tanımı yapılmış olup, gayrimenkul kiralamasının bu kapsamda değerlendirilmesi söz konusu değildir. Kaldı ki; kanunun serbest meslek faaliyeti ile ilgili 65-68. maddelerinde, serbest meslek faaliyetinde kullanılan mal ve hakların kiralanmasından doğan kazancın serbest meslek kazancı sayılacağına dair bir hüküm de bulunmamaktadır. Dolayısıyla, serbest meslek erbabının bu kiraya verme işlemi nedeniyle elde ettiği kira gelirleri için serbest meslek makbuzu düzenlemeleri ve KDV hesaplamaları kanunen mümkün değildir.

Bu kiralamalara ilişkin kira bedellerinin GMSİ olarak değerlendirilmesi gerekir

GVK'nın 70. maddesinin birinci fıkrasında; aynı fıkrada bentler halinde sayılan mal ve hakların sahipleri, mutasarrıfları, zilyetleri, irtifak ve intifa hakkı sahipleri veya kiracıları tarafından kiraya verilmesinden elde edilen iratların gayrimenkul sermaye iradı olduğu hükmüne yer verilmiş, ikinci fıkrasında ise, maddede bentler halinde yazılı mal ve haklar ticari veya zirai bir işletmeye dahil bulunduğu takdirde bunların iratlarının ticari veya zirai kazancın tespitine müteallik hükümlere göre hesaplanacağı hükme bağlanmıştır.

Buna göre, serbest meslek erbabı tarafından kiraya verilen gayrimenkuller nedeniyle elde edilen kira gelirlerinin, GVK'da serbest meslek faaliyetinde kullanılan mal ve hakların kiralanmasından doğan kazancın serbest meslek kazancı sayılacağına dair bir hüküm bulunmaması nedeniyle serbest meslek kazancı değil, gayrimenkul sermaye iradı olarak değerlendirilmesi gerekmektedir. Dolayısıyla, bunlara yapılan kira ödemeleri üzerinden Gelir Vergisi Kanunu'nun 94. maddesinde sayılan kişi ve şirketler tarafından %20 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılması ve 98. maddede belirtilen süreler dahilinde muhtasar beyanname ile beyan edilerek ödenmesi gerekmektedir.

Öte yandan, söz konusu kiralama işlemi gayrimenkul sermaye iradı niteliğinde bulunduğundan, KDV Kanunu'nun 17/4-d maddesine göre KDV’den istisna olup, bu kiralama işlemi nedeniyle KDV hesaplanması da söz konusu olmayacaktır.

Konu hakkında Maliye Bakanlığı da aynı görüşte olup, verdiği bir özelgede;

“Serbest meslek erbabından kiralanan işyeri için yapılan ödemelerin; Gelir Vergisi Kanununda serbest meslek faaliyetinde kullanılan mal ve hakların kiralanmasından doğan kazancın serbest meslek kazancı sayılacağına dair bir hüküm bulunmaması nedeniyle serbest meslek kazancı değil, gayrimenkul sermaye iradı olarak değerlendirilmesi gerektiğinden, tahsil edilen kira bedelleri için serbest meslek makbuzu düzenlenmesi söz konusu olmayacaktır.”

şeklinde görüş bildirilmiştir. (1)

--------------

(1) MB. GİB. İstanbul VDB.nin 16/4/2014 tarihli ve 11395140-105[236-2012/VUK-1- . . .]—980 sayılı özelgesi